Refakturowanie mediów przy najmie

refakturowanie mediów przy najmie

Zauważyłem, że w związku z ostatnią czasową obniżką VAT na media, znów popularny stał się temat ich refakturowania przy najmie.

W artykule opisuję kiedy ich koszt należy doliczyć do ceny najmu oraz w jakich przypadkach traktujemy media jako świadczenia odrębne od najmu.

Czym jest refakturowanie?

Refakturowanie to nic innego jak odsprzedaż towaru lub usługi.

W takim przypadku nabywasz dane świadczenie w imieniu własnym, ale korzysta z niego podmiot trzeci.

Najczęściej refakturowanie kojarzy nam się właśnie z umowami najmu. Najemca oczywiście korzysta z nieruchomości. Dodatkowo zapewniasz mu również inne świadczenia w postaci dostawy energii elektrycznej, gazu, usług doprowadzania wody lub telekomunikacyjnych.

Z refakturowaniem wiąże się wiele mitów, z którymi rozprawiłem się w artykule Refakturowanie – 10 największych mitów.

Media przy najmie – towar czy usługa?

Pamiętaj, że na mocy art. 2 pkt 6 ustawy o VAT, przez towary rozumiemy rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Tym samym odpłatną dostawę towarów stanowi dostawa:

  • energii elektrycznej;
  • gazu przewodowego;
  • energii cieplnej.

Natomiast odpłatnie świadczone mogą być usługi:

  • dystrybucji ww. towarów;
  • telekomunikacyjne;
  • dostarczania wody;
  • odprowadzania i oczyszczania ścieków;
  • związane ze zbieraniem odpadów.

Gdzie znajdę przepisy dotyczące refakturowania?

Refakturowanie usług

Ustawa o VAT nie posługuje się sformułowaniem ,,refakturowanie”. Nigdzie nie znajdziesz też przepisów regulujących w sposób szczególny tę instytucję.

Jeżeli chodzi o refakturowanie usług, to kluczowy jest tutaj art. 8 ust. 2a ustawy o VAT.

W przypadku gdy podatnik, działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, przyjmuje się, że ten podatnik sam otrzymał i wyświadczył te usługi.

Przepis ten wymaga przyjęcia fikcji prawnej, że podmiot refakturujący sam nabył daną usługę, a później ją odsprzedał.

Oznacza to, że z zasady:

  • refakturującemu przysługuje prawo do odliczenia VAT z faktury zakupowej (ponieważ jest nabywcą usługi);
  • na refakturującym ciąży obowiązek rozliczenia VAT tak jakby to on wykonał tę usługę.

Refakturowanie towarów

Analogicznej regulacji nie przewidziano w odniesieniu do towarów. Przyjęta jest jednak praktyka, że podmiot refakturujący media najpierw występuje jako ich nabywca, a później jak ich sprzedawca.

A więc również w takim przypadku refakturującemu z zasady przysługuje prawo do odliczenia z faktury zakupowej za media i jednocześnie jest on zobowiązany do rozliczenia VAT z tytułu ich odsprzedaży.

Koszt dodatkowy usługi a świadczenie odrębne

Największym problemem w kontekście usług najmu jest rozstrzygnięcie czy media stanowią świadczenie odrębne od najmu, czy też są kosztem dodatkowym usługi.

O kosztach dodatkowych stanowi art. 29a ust. 6 pkt 2 ustawy o VAT:

Podstawa opodatkowania obejmuje koszty dodatkowe, takie jak prowizje, koszty opakowania, transportu i ubezpieczenia, pobierane przez dokonującego dostawy lub usługodawcę od nabywcy lub usługobiorcy.

Przepis ten wymaga doliczenia takich kosztów dodatkowych do ceny towaru/usługi.

A zatem jeżeli masz do czynienia:

  • ze świadczeniem odrębnym – to go refakturujesz;
  • z kosztem dodatkowym – to doliczasz go do podstawy opodatkowania z tytułu najmu.

Co jeżeli dokonam błędnej kwalifikacji jako koszt dodatkowy lub świadczenie odrębne?

Niestety błędna kwalifikacja takiego kosztu może wiązać się dla Ciebie z poważnymi konsekwencjami.

Będzie tak jeśli najem jest opodatkowany inaczej niż dodatkowe świadczenia.

Wynajmujesz lokale mieszkalne do celów mieszkalnych, co korzysta ze zwolnienia z VAT. W umowach masz postanowienia o odrębnym rozliczaniu energii elektrycznej, na podstawie faktycznego zużycia ustalonego wg indywidualnych liczników.

Z zasady dostawa energii elektrycznej podlega opodatkowaniu wg 23% stawki VAT (chwilowo ta stawka jest obniżona). Jeżeli błędnie doliczysz cenę energii elektrycznej do podstawy opodatkowania najmu, to zastosujesz do tej dostawy zwolnienie z VAT.

Organ podatkowy może w takim przypadku zarzucić Ci zaniżenie zobowiązania podatkowego.

Jak odróżnić koszt dodatkowy od świadczenia odrębnego?

W obrębie VAT mamy zasadę, iż każde świadczenie powinno być traktowane jako odrębne.

Przy czym jeżeli w pewnych okolicznościach świadczenia nie są od siebie niezależne, to należy je traktować jako świadczenie złożone.

Niestety przepisy podatkowe nie regulują co stanowi świadczenie złożone. Musimy tutaj opierać się o orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej.

Wynika z niego, że ze świadczeniem złożonym mamy do czynienia, gdy:

  • dane świadczenia są ze sobą tak ściśle związane, że tworzą obiektywnie tylko jedno niepodzielne świadczenie ekonomiczne, którego rozdzielenie miałoby charakter sztuczny (wyroki C‑41/04 oraz C‑111/05);
  • jakieś świadczenie stanowi świadczenie główne, a pozostałe mają charakter świadczeń pomocniczych, które służą skorzystaniu w jak najlepszy sposób ze świadczenia głównego (wyrok C‑392/11).

Niestety powyższe definicje nie dają wyraźnych przesłanek do odróżnienia czy mamy do czynienia ze świadczeniem odrębnym. Na szczęście TSUE wypowiedział się również w odniesieniu do refakturowania mediów przy najmie.

Refakturowanie mediów przy najmie

Energia elektryczna, gaz, energia cieplna, dostarczanie wody

Indywidualne liczniki

Kluczowe jest tutaj orzeczenie w sprawie C-42/14.

Wynika z niego, że jeżeli przedmiotem dostawy są media, to ze świadczeniem odrębnym mamy do czynienia przede wszystkim jeśli najemca decyduje o ilości zużycia. TSUE uznał, że może być to stwierdzone poprzez założenie indywidualnych liczników i na tej podstawie fakturowane.

Wynajmujesz lokale mieszkalne do celów mieszkalnych, co korzysta ze zwolnienia z VAT. W umowach masz postanowienia o odrębnym rozliczaniu gazu przewodowego. Najemców obciążasz na podstawie faktycznego zużycia, przy użyciu indywidualnych liczników.

W takim przypadku dostawę gazu traktujesz jako świadczenie odrębne.

Wysokość opłaty wyliczana na podstawie powierzchni lokalu lub ilości mieszkających osób

Co jednak, jeżeli nie masz indywidualnych liczników, lecz zużycie mediów obliczasz na podstawie innych wskaźników?

Często bowiem wysokość opłaty uzależniona jest od powierzchni lub ilości osób mieszkających w lokalu.

TSUE nie odnosi się do tej kwestii. Niemniej jednak Naczelny Sąd Administracyjny uznał, że możliwe jest przyjęcie przez strony innego sposobu ustalenia faktycznego zużycia mediów np. w oparciu o:

Wynajmujesz lokale użytkowe i otrzymujesz fakturę za energię cieplną dotyczącą całego budynku (jest jeden licznik dla całego budynku). Koszt tej energii rozdzielasz na poszczególnych najemców, stosownie do najmowanej przez nich powierzchni. W umowach masz zawarte postanowienia o odrębnym rozliczaniu energii cieplnej.

W takiej sytuacji energię cieplną należy traktować jako świadczenie odrębne.

Ryczałt

Wykluczone jest natomiast przyjęcie odrębności świadczenia, jeżeli stawka za media ustalona jest jako ryczałt, niezależny od faktycznego zużycia (I FSK 683/17, I FSK 793/15, I FSK 2055/16).

Wynajmujesz lokale użytkowe i otrzymujesz faktury za energię elektryczną dotyczącą całego budynku (jest jeden licznik dla całego budynku). Każdemu najemcy w umowie najmu wskazujesz stawkę ryczałtową za energię elektryczną. Jest ona jednak niezależna od faktycznego zużycia mediów.

W takim przypadku koszt energii elektrycznej należy doliczyć do ceny najmu.

Pozostałe świadczenia

Często przy najmie usługobiorca obciążany jest też należnością za inne świadczenia w postaci np. wywozu odpadów, dostępu do internetu i telefonu.

Analiza wyroku C-42/14 daje podstawy by uznać te świadczenia za odrębne od najmu w przypadku, gdy:

  • w umowie przewidziano zapisy o odrębnym rozliczaniu tych usług i są one fakturowane osobno od najmu oraz
  • najemca ma potencjalną możliwość wyboru świadczeniodawcy.

Wywóz odpadów

W obecnym stanie prawnym wywóz odpadów organizuje gmina, a właściciel nieruchomości ani najemca nie mają możliwości wyboru świadczeniodawcy. W takim przypadku ewentualny koszt wywozu odpadów należy więc traktować jako element ceny najmu (I FSK 944/15).

Oczywiście jeżeli w konkretnym przypadku najemca miałby potencjalną możliwość wyboru usługodawcy, to możliwe jest również traktowanie takiej opłaty jako odrębnej od najmu.

Internet i telefon

W przypadku Internetu lub telefonu, najemca ma potencjalną możliwość wyboru usługodawcy. A zatem decydujące będzie tutaj czy strony postanowią, że świadczenia te mają być rozliczane odrębnie od najmu.

Kiedy dodatkowe świadczenia należy wliczyć do ceny najmu?

Trybunał w wyroku C-42/14 wyjaśnił również kiedy takie dodatkowe świadczenia należy traktować jako element najmu.

Lokale biurowe pod klucz lub krótkoterminowy wynajem wakacyjny

Trybunał wskazał, że jeśli udostępniamy najemcy gotowy lokal wraz z dostawą mediów i innymi świadczeniami bez możliwości ich rozdzielenia, to należy takie świadczenie traktować jako całość.

Wynajmujesz lokale na kilku lub kilkunastodniowe pobyty. Najemcom oferujesz cenę za dobę, w której uwzględniasz wszelkie koszty (w tym ponoszone przez Ciebie koszty mediów).

W takim przypadku nie wyodrębniasz ceny mediów. Całe świadczenie traktujesz jako jedną całość (świadczenie złożone w postaci najmu).

Wynajmujący nie ma możliwości wyboru świadczeniodawców

Wynajmujący może obciążać najemcę należnością za świadczenia, w przypadku których sam nie ma możliwości swobodnego wyboru usługodawcy.

Będzie tak przykładowo z opłatami za sprzątanie części wspólnych nieruchomości, czy też zarządzanie nieruchomością (gdzie współwłaściciele wspólnie decydują o podmiotach, które będą świadczyły te usługi).

W takim przypadku koszt tych świadczeń należy doliczyć do ceny najmu.

Jaką stawkę VAT zastosować do opodatkowania najmu?

W tym artykule opisuję kiedy koszty dodatkowe najmu należy opodatkować wraz z najmem oraz w jakich przypadkach przyjmujemy, że są to świadczenia odrębne.

Jeżeli interesuje Cię w jaki sposób prawidłowo opodatkować najem, to konieczne przeczytaj poniższe dwa wpisy:

Piotr Kępisty

Jestem doradcą podatkowym, prawnikiem i specjalizuję się w podatku VAT. Więcej o mnie...

Komentarze (6) Napisz komentarz

  1. Czy w przypadku najmu prywatnego i refakturowania mediów np. energii elektrycznej należy zastosować stawkę VAT czasowo obniżoną (plus obowiązkowa treść propagandowa rządu…), czy zwykłą stawkę VAT dla tego towaru / usług np. energia 23 %,?

    Odpowiedz

  2. Dzień dobry, jeśli zagapiłam się i wystawiłam refaktury z wcześniejszą stawką Vat na energię i ciepło, to spotkają mnie konsekwencje ze strony US? Czy Nabywca może wystąpić do mnie o korektę stawki Vat? Zrozumiałam z Pańskiego (świetnego i merytorycznego) artykułu, że MOGĘ, ale nie muszę stosować obniżonej stawki Vat przy refakturowaniu? Pozdrawiam!

    Odpowiedz

    • Dzień dobry! Podatnik ma obowiązek stosować właściwe stawki VAT – niestety nie ma regulacji, które pozwalałyby nam wybierać te stawki. Z drugiej strony, nie sądzę żeby US był zainteresowany podważaniem prawidłowości zawyżonej stawki VAT – zawyżyliśmy bowiem kwotę VAT. Natomiast z perspektywy nabywcy jest to VAT zawyżony. Może więc chcieć ubiegać się o zastosowanie prawidłowej stawki – zwłaszcza jeśli nie przysługuje mu prawo do odliczenia.

      Odpowiedz

  3. Witam ,
    mam pytanie następujące :
    chcę wynająć dom firmie ,która będzie w nim prowadzić działalność w postaci sp. z o.o.
    Chcą na siebie przepisać umowe z PGNiG na dostawę paliwa gazowego do celów opałowych. Problem w tym ,że stawka dla odbiorców indywidualnych wynosi 20,017 gr/kWh , natomiast gaz dla biznesu ok. 70 gr/kWh . Pytanie czy mogę zawrzeć umowę jako indywidualny odbiorca i rozliczać koszty na podstawie moje faktury zużycie paliwa gazowego dla spółki wynajmującej mój dom na potrzeby działalności gospodarczej ?

    Odpowiedz

Dodaj komentarz

Wymagane pola są zaznaczone *.