WDT – opóźnienia w wywozie i zgromadzeniu dokumentacji

Ewentualne opóźnienia w dostawie, wywozie towarów oraz zgromadzeniu dokumentacji mogą mieć wpływ na moment ujęcia WDT.

We wpisie wyjaśniam jak należy wykazać wewnątrzwspólnotową dostawę towarów w przypadku tego rodzaju opóźnień.

Wywóz towarów przy WDT

Zgodnie z definicją zawartą w art. 13 ust. 1 ustawy o VAT, aby wystąpiło WDT, towary muszą zostać wywiezione z Polski do innego państwa UE.

Jednocześnie podatnik musi udowodnić, że taki wywóz nastąpił – pod tym warunkiem może stosować stawkę VAT 0% (art. 42 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT).

W tym wpisie zastanowimy się jaki wpływ na możliwość stosowania stawki 0% mają ewentualne opóźnienia w wywozie towarów.

Cztery elementy WDT: faktura, dostawa, wywóz i zgromadzenie dokumentacji

W każdej transakcji wewnątrzwspólnotowej występują następujące cztery elementy:

1. udokumentowanie transakcji fakturą,
2. dostawa towarów,
3. wywóz towarów oraz
4. zgromadzenie dokumentacji potwierdzającej wywóz.

Z momentem wystawienia faktury powstaje obowiązek podatkowy (więcej na ten temat przeczytasz we wpisie WDT – obowiązek podatkowy i fakturowanie).

Przy dostawie towarów patrzymy na moment przeniesienia prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Natomiast przez wywóz towarów rozumiemy ich transport z Polski na terytorium innego państwa UE i fakt ten należy udowodnić gromadząc odpowiednią dokumentację.

Każde z tych zdarzeń może wystąpić w innym momencie.

Przykładowo, przed wywozem towarów może dojść do ich dostawy na rzecz kontrahenta.

Opóźnienie w każdym z ww. elementów może mieć wpływ na sposób wykazania dostawy wewnątrzwspólnotowej.

Dlatego we wpisie odnoszę się odrębnie do sytuacji, gdy opóźnienie dotyczy:

• jedynie zgromadzenia dokumentacji (dostawa i wywóz w terminie);
• wywozu towarów (z dostawą w terminie) oraz
• zarówno dostawy jak i wywozu oraz zgromadzenia dokumentacji.

I jeszcze ważne zastrzeżenia dotyczące przykładów przedstawionych w tym wpisie.

Przyjmuję w nich, że:

• podatnik stosuje rozliczenia miesięczne,
• w żadnym przypadku 25. dzień miesiąca nie przypada na sobotę, niedzielę lub inny dzień wolny od pracy,
• jeżeli w przykładach stosuję warunki Incoterms, to dostawa towarów jest realizowana zgodnie z tymi warunkami (tak jak to opisałem we wpisie Incoterms 2020 w VAT).

Rozliczenie WDT bez żadnych opóźnień

Dokumenty potwierdzające wywóz towarów podatnik musi zgromadzić w terminie na złożenie deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy, co wynika z poniższej regulacji.

Wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów podlega opodatkowaniu według stawki podatku 0%, pod warunkiem że podatnik przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy, posiada w swojej dokumentacji dowody, że towary będące przedmiotem wewnątrzwspólnotowej dostawy zostały wywiezione z terytorium kraju i dostarczone do nabywcy na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju.

Art. 42 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT.

A zatem jeżeli obowiązek podatkowy z tytułu WDT powstał w styczniu, to dokumenty potwierdzające wywóz towarów należy zgromadzić do 25 lutego.

Można więc przedstawić następujący przykład, w którym nie wystąpi żadne opóźnienie.

Jeżeli interesuje Cię jakie dokumenty trzeba zgromadzić, jeżeli dostawca lub nabywca wywozi towary swoim środkiem transportu, to przeczytaj wpis WDT własnym transportem.

Opóźnienie w zgromadzeniu dokumentacji dla WDT

Zacznijmy od tego, że opóźnienie może dotyczyć samego zgromadzenia dokumentacji.

A zatem może być tak, że doszło do dostawy i wywozu towarów, lecz nie udało się zgromadzić w terminie dokumentacji potwierdzającej wywóz.

Na potrzeby niżej przedstawionych przykładów przyjmujemy, że podatnik:

• wystawił fakturę w marcu;
• dokonał dostawy towarów do 25 kwietnia oraz
• wywiózł towary do 25 kwietnia.

A zatem zakładamy, że obowiązek podatkowy z tytułu WDT powstał w marcu. Dostawa towarów i ich wywóz miały miejsce np. 12 kwietnia. Ale podatnik nie zgromadził dokumentacji potwierdzającej wywóz w terminie do złożenia deklaracji za marzec (a więc do 25 kwietnia).

Poniżej dwa przypadki, z którymi możesz mieć do czynienia.

Dokumenty zgromadzone między 26 kwietnia a 25 czerwca

Rozważamy tutaj przypadek, gdy obowiązek podatkowy powstał w marcu, nie udało się zgromadzić dokumentacji do 25 kwietnia, ale otrzymaliśmy ją pomiędzy 26 kwietnia a 25 czerwca (a więc w terminie do złożenia deklaracji za miesiąc następujący po miesiącu, w którym powstał obowiązek podatkowy).

Wówczas stosujemy poniższą regulację.

Jeżeli warunek, o którym mowa w ust. 1 pkt 2, nie został spełniony przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za:

1) okres kwartalny – podatnik nie wykazuje tej dostawy w ewidencji, o której mowa w art. 109 ust. 3, za ten okres; podatnik wykazuje tę dostawę w ewidencji, o której mowa w art. 109 ust. 3, za następny okres rozliczeniowy ze stawką właściwą dla dostawy danego towaru na terytorium kraju, jeżeli przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za ten następny okres rozliczeniowy nie posiada dowodów, o których mowa w ust. 1 pkt 2;

2) okres miesięczny – podatnik nie wykazuje tej dostawy w ewidencji, o której mowa w art. 109 ust. 3, za ten okres; podatnik wykazuje tę dostawę w ewidencji, o której mowa w art. 109 ust. 3, za kolejny po następnym okresie rozliczeniowym okres rozliczeniowy ze stawką właściwą dla dostawy danego towaru na terytorium kraju, jeżeli przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatnik za ten kolejny po następnym okresie rozliczeniowym okres rozliczeniowy nie posiada dowodów, o których mowa w ust. 1 pkt 2.

Art. 42 ust. 12 ustawy o VAT.

Zgodnie z tym przepisem, podatnik wstrzymuje się z wykazaniem WDT do momentu zgromadzenia dokumentacji (do regulacji tej odnoszę się również we wpisie WDT – warunki do zastosowania stawki 0%).

Poniżej przykład jak w takiej sytuacji przebiega wykazanie WDT (u podatnika stosującego miesięczne okresy rozliczeniowe).

Dokumenty zgromadzone po 25 czerwca

W przypadku, gdy obowiązek podatkowy powstał w marcu, a dokumentacji nie zgromadzisz do 25 czerwca (a więc w terminie do złożenia deklaracji za miesiąc następujący po miesiącu, w którym powstał obowiązek podatkowy), to w maju musisz wykazać dostawę krajową.

Dopiero po zgromadzeniu dokumentacji możesz skorygować rozliczenia i zastosować stawkę VAT 0%, co wynika z poniższej regulacji.

W przypadkach, o których mowa w ust. 12, otrzymanie dowodów, o których mowa w ust. 1 pkt 2, upoważnia podatnika do wykazania wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów ze stawką 0% w ewidencji, o której mowa w art. 109 ust. 3, za okres rozliczeniowy, w którym powstał obowiązek podatkowy z tytułu dokonania przez niego tej dostawy, i dokonania korekty deklaracji podatkowej oraz odpowiednio informacji podsumowującej, o której mowa w art. 100 ust. 1.

Art. 42 ust. 12a ustawy o VAT.

Poniżej przykład jak to przebiega.

Opóźnienie w wywozie towarów

Poprzednie przykłady dotyczą sytuacji, w których doszło do dostawy i wywozu towarów, lecz nie udało się zgromadzić dokumentacji w terminie (np. przewoźnik nie przekazał jej dostawcy).

Jednak może być też tak, że doszło do dostawy towarów, ale wystąpiło opóźnienie w ich wywozie do innego państwa UE (oczywiście wówczas nie posiadasz też w terminie dokumentacji potwierdzającej wywóz towarów).

I taki przypadek jest problematyczny.

W art. 42 ust. 12 ustawy o VAT odwołano się bowiem do warunku określonego w art. 42 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT.

Literalnie, ten ostatni przepis formułuje obowiązek zgromadzenia dokumentacji w określonym terminie. Nie mówi nic o terminie na wywóz towarów.

Organy przyjmują, że w takim przypadku podatnik musi rozpoznać krajową dostawę towarów (stosując właściwą stawkę VAT).

Przy czym stany faktyczne dotyczą raczej przypadków, gdy podatnik dokonuje dostawy na rzecz nabywcy i z góry wie, że transport nastąpi za wiele miesięcy (por. interpretacje o sygn. IPTPP2/4512-483/15-4/JS, 0111-KDIB3-3.4012.211.2021.2.PJ, czy też 0114-KDIP1-2.4012.576.2018.1.KT).

Jednocześnie w orzecznictwie ukształtował się pogląd o możliwości zastosowania stawki 0% – jeżeli podatnik ostatecznie zgromadzi dokumentację potwierdzającą wywóz (por. wyrok NSA o sygn. I FSK 2061/17).

Zdaniem NSA można w takim przypadku zastosować art. 42 ust. 12a ustawy o VAT (chociaż tutaj znowu – literalnie nie dotyczy on takiej sytuacji).

Poniżej dwa przypadki, z którymi możesz mieć do czynienia.

Faktura i dostawa w marcu, a wywóz między 26 kwietnia a 25 czerwca

Jest to problematyczny przypadek, bowiem opóźnienie w wywozie nie nastąpiło z winy dostawcy.

Niemniej jednak organy przyjmują, że konieczne jest wykazanie dostawy krajowej również w sytuacjach, gdy opóźnienie w wywozie następuje z przyczyn niezależnych od stron (por. interpretacje o sygn. 0113-KDIPT1-2.4012.425.2023.2.KT oraz 0114-KDIP1-2.4012.163.2023.1.GK).

Faktura i dostawa w marcu, a wywóz po 26 czerwca

Opóźnienie w wywozie i dostawie towarów

Dotychczas przeanalizowaliśmy przykłady odnoszące się do następujących dwóch wariantów:

• doszło do dostawy i wywozu towarów, lecz nie udało się zgromadzić dokumentacji w terminie (np. przewoźnik nie przekazał jej dostawcy).
• doszło do dostawy towarów, ale wystąpiło opóźnienie w ich wywozie do innego państwa UE (wobec czego nie zgromadziliśmy również w terminie dokumentacji).

No i pozostał nam do rozważenia jeszcze trzeci wariant.

Może być tak, że wystawiasz fakturę w marcu. Jest to zdarzenie rodzące obowiązek podatkowy z tytułu WDT. Ale jednocześnie do 25 kwietnia nie dochodzi ani do dostawy towarów ani ich wywozu do innego państwa UE (oczywiście nie masz również dokumentacji).

Ten wariant odróżnia od poprzedniego to, że w momencie powstania obowiązku podatkowego (tj. w dacie wystawienia faktury) nie doszło do dostawy towarów.

No i w tym wypadku nie do końca wiadomo co zrobić, ponieważ nie odnoszą się do niego wyraźnie przepisy, ani nie znalazłem niestety żadnych pasujących interpretacji.

Poniżej propozycja jak można tutaj wybrnąć. Ale moja rekomendacja to, aby unikać takich sytuacji. 😉

Zwłaszcza, że jeśli od daty wystawienia faktury minie 60 dni i nie dojdzie do dostawy towarów, to naruszymy przepisy o terminach wystawiania faktur (a konkretnie art. 106i ust. 7 pkt 1 ustawy o VAT).

Faktura w marcu, a wywóz oraz dostawa między 26 kwietnia a 25 czerwca

Literalnie nie znajduje tutaj zastosowania art. 42 ust. 12 ustawy o VAT. Dotyczy on przypadku, gdy nie mamy dokumentacji. Tutaj natomiast nie ma również wywozu oraz dostawy towarów.

Można tutaj próbować zająć dwa stanowiska.

Po pierwsze – że mimo wszystko stosujemy art. 42 ust. 12 ustawy o VAT i czekamy dodatkowe 2 miesiące/1 kwartał z wykazaniem WDT.

Alternatywnie można przyjąć, że skoro w ogóle nie doszło do dostawy towarów, to do czasu jej dokonania transakcja nie podlega wykazaniu.

Faktura w marcu, a wywóz oraz dostawa po 25 czerwca

Jeszcze bardziej skomplikowana będzie następująca sytuacja.

No i tutaj też możemy rozważyć dwa możliwe podejścia.

Jeżeli zajmiemy stanowisko, że stosujemy art. 42 ust. 12 ustawy o VAT, to należałoby wykazać dostawę krajową w maju. A po dostarczeniu towarów i ich wywozie w lipcu skorygować:

• marzec – w celu wykazania WDT oraz
• maj – aby skorygować wcześniej wykazaną dostawę krajową.

Alternatywnie możemy przyjąć, że nie wykazujemy WDT do momentu dokonania dostawy (czyli czekamy z wykazaniem tej transakcji do lipca) i dopiero wtedy korygujemy marzec w celu wykazania WDT.

No ale trzeba pamiętać, że w takim przypadku „wisi” nam przedwcześnie wystawiona faktura. I formalnie powstał obowiązek podatkowy. Unikaj więc takich sytuacji, bo po prostu nie powinno tak być. 😉